Kann ein bereits verjährter Pflichtteilsanspruch als Nachlassverbindlichkeit noch von der Erbschaftssteuer abgezogen werden?

BFH, Urteil vom 05.02.2020

Der Bundesfinanzhof (BFH) hatte über folgenden Sachverhalt zu entscheiden (Az.: II R 17/16):

In einem sog. Berliner Testament hatten sich die Eheleute jeweils zu Alleinerben eingesetzt und den (Stief-)sohn nach dem Tod des Längstlebenden zum Schlusserben.

Der Sohn machte erst nach dem Tod der längstlebenden Stiefmutter seinen Pflichtteilsanspruch auf Ableben des zuerst verstorbenen Vaters als Nachlassverbindlichkeit bei der Erbschaftssteuer geltend.

Zu diesem Zeitpunkt war aber die Frist für die Geltendmachung des Pflichtteilsanspruchs (3 Jahre von dem Zeitpunkt an, an dem der Pflichtteilsberechtigte vom Eintritt des Erbfalls und seiner Enterbung erfahren hat, beginnend mit dem 01.01. des folgenden Jahres) bereits verstrichen, der Anspruch also verjährt.


Amtliche Leitsätze:

  1. Im Erbschaftsteuerrecht gelten die infolge des Erbanfalls durch Vereinigung von Recht und Verbindlichkeit oder von Recht und Belastung zivilrechtlich erloschenen Rechtsverhältnisse gemäß § 10 Abs. 3 ErbStG als nicht erloschen. Diese Fiktion umfasst auch das Recht des Pflichtteilsberechtigten, der Alleinerbe des Pflichtteilsverpflichteten ist, die Geltendmachung des Pflichtteils fiktiv nachzuholen.
     
  2. Die Fiktion des § 10 Abs. 3 ErbStG reicht jedoch nicht so weit, dass der zivilrechtlich aufgrund Konfusion erloschene Pflichtteilsanspruch auch dann noch geltend gemacht werden kann, wenn er im Zeitpunkt der Geltendmachung zivilrechtlich verjährt war.


Entscheidungsgründe (Auszug)

Ist der Pflichtteilsberechtigte der Alleinerbe des Pflichtteilsverpflichteten, erlöschen durch den Tod des Pflichtteilsverpflichteten -zivilrechtlich betrachtet- sowohl dessen Verbindlichkeit als auch der Pflichtteilsanspruch durch die Vereinigung von Forderung und Schuld in einer Person...

Im Erbschaftsteuerrecht hingegen gelten die infolge des Erbanfalls durch Vereinigung von Recht und Verbindlichkeit oder von Recht und Belastung zivilrechtlich erloschenen Rechtsverhältnisse gemäß § 10 Abs. 3 ErbStG als nicht erloschen.

Die Fiktion des § 10 Abs. 3 ErbStG reicht jedoch nicht so weit, dass der aufgrund Konfusion zivilrechtlich erloschene Pflichtteilsanspruch erbschaftsteuerrechtlich auch dann noch geltend gemacht werden kann, wenn er im Zeitpunkt der Geltendmachung zivilrechtlich verjährt war.

...

Zwar hindert zivilrechtlich die Verjährung einer Forderung grundsätzlich nicht deren Geltendmachung, denn die Forderung ist nur dauerhaft mit der Einrede der Verjährung behaftet; der Schuldner ist berechtigt, die Leistung zu verweigern (§ 214 Abs. 1 BGB).

Dies gilt jedoch nicht für den durch Konfusion erloschenen Pflichtteilsanspruch. § 10 Abs. 3 ErbStG lässt den Pflichtteilsanspruch für Zwecke der Erbschaftsteuer zunächst (fiktiv) fortbestehen, begründet jedoch kein Recht des Pflichtteilsberechtigten, den Anspruch auch noch nach Eintritt der Verjährung fiktiv gegen sich selbst geltend zu machen.

Anderenfalls würde allein aufgrund der Fiktion des § 10 Abs. 3 ErbStG die Funktion der Verjährung, Rechtsfrieden herbeizuführen, insoweit aufgehoben. Der Erbe könnte zeitlich unbefristet jederzeit seinen zivilrechtlich erloschenen Pflichtteilsanspruch als Nachlassverbindlichkeit mit Rückwirkung gegen sich selbst geltend machen.


Praxishinweis:

Wird der Pflichtteilsanspruch vor der Verjährung des Anspruchs geltend gemacht, gilt der Pflichtteilsanspruch als Erwerb des Pflichtteilsberechtigten vom ursprünglichen Erblasser.

Eine Geltendmachung des Pflichtteilsanspruchs erfordert ein ernsthaftes Verlangen des Pflichtteilsberechtigten gegenüber dem Erben auf Erfüllung.

Der Berechtigte muss seinen Entschluss, die Erfüllung des Anspruchs zu verlangen, in geeigneter Weise kundtun, so z.B. in einem Schreiben durch den Hinweis, dass bei Nichtzahlung des geforderten Betrages mit einer Inanspruchnahme gerechnet werden müsse.


Das Problem:

Der Pflichtteilsanspruch verjährt 3 Jahre von dem Zeitpunkt an, an dem der Pflichtteilsberechtigte vom Eintritt des Erbfalls und seiner Enterbung erfahren hat, beginnend mit dem 01.01. des folgenden Jahres.

Die Intention des Berliner Testamentes ist es aber, den überlebenden Ehegatten finanziell abzusichern. Erst zum "Schluss" sollen die Abkömmlinge den dann noch vorhandenen und nicht verbrauchten Rest der Vermögenswerte erhalten. Sie werden damit beim ersten Erbfall enterbt; das begründet Pflichtteilsansprüche.

Bei Einvernehmen zwischen Eltern und Kindern wollen die Kinder aber dem überlebenden Elternteil gar nicht die Mittel zur Erfüllung des Pflichtteilsanspruchs, den sie haben, entziehen.

Wenn der überlebende Elternteil aber erst nach Eintritt der Verjährung des Anspruchs verstirbt, können die Kinder ihren Anspruch nicht mehr zum Abzug bei der Erbschaftssteuer bringen, wie das BFH Urteil zeigt.

Eine sinnvolle testamentarische Gestaltung wäre in diesem Fall, dass für den Pflichtteilsanspruch die Verjährungsfrist verlängert wird, was gemäß § 202 BGB zulässig ist, und ein Anspruch auf diese Verlängerung dem Pflichtteilsberechtigten vermächtnisweise im Berliner Testament zugewandt wird.

Wichtig ist dann allerdings, dass die Geltendmachung des Anspruchs nicht durch eine entsprechende Pflichtteilsstrafklausel im Berliner Testament zu einer "aurtomatischen" Enterbung für den 2. Erbfall (Schlusserbfall) führt.


Formulierungsbeispiel Verjährungsverlängerung:

Beim ersten Erbfall erhalten unsere Abkömmlinge im Wege des Vermächtnisses jeweils einzeln gegenüber dem überlebenden Ehegatten einen Anspruch auf Abschluss einer Verjährungsvereinbarung über den Pflichtteilsanspruch mit dem Inhalt, dass die Verjährung entgegen der gesetzlichen Regelverjährung erst nach 30 Jahren, gerechnet ab dem Zeitpunkt des Todes des Erstversterbenden, eintritt.

Für den Fall, dass einer der Abkömmlinge nach dem Ableben des Erstversterbenden entgegen dem Willen des überlebenden Ehegatten seinen Pflichtteilsanspruch in einer den Verzug begründenden Weise geltend macht, entfällt das vorbezeichnete Vermächtnis. Gleiches gilt, wenn die Geltendmachung nach Abschluss der Verjährungsvereinbarung erfolgt.


Die Anwendung des § 6 Absatz 4 Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetz (ErbStG) dürfte damit ausgeschlossen sein, da nur der Anspruch auf Verjährungsverlängerung, nicht aber der Pflichtteilsanspruch selbst Gegenstand des Vermächtnisses ist.

Die Abzugsfähigkeit der Forderung wäre dann wohl nach der eingangs zitierten Entscheidung des BFH gegeben.